Pajak warisan dan hibah

Konvensi tentang harta peninggalan tahun 1978

Berbeda dengan sebagian besar negara tetangganya, Swiss mempertahankan Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda (P3B) dengan Jerman di bidang pajak warisan. Persetujuan antara Konfederasi Swiss dan Republik Federal Jerman tentang Penghindaran Pajak Berganda atas Pajak Harta Peninggalan dan Pajak Warisan tanggal 30 November 1978 diundangkan sebagai SR 0.672.913.61. Persetujuan ini mulai berlaku pada 28 September 1980 dan masih berlaku.¹ Jaringan konvensi pajak warisan Jerman kecil dan hanya mencakup segelintir negara, di antaranya Denmark, Prancis, Yunani, Swedia, Swiss, dan Amerika Serikat. Oleh karena itu, konvensi Jerman–Swiss merupakan instrumen langka yang keberlangsungannya memiliki nilai praktis yang cukup besar bagi keluarga yang memiliki aset di kedua negara. Konvensi ini hanya mencakup pajak harta peninggalan dan pajak warisan. Hibah semasa hidup berada di luar cakupannya, sehingga setiap pajak berganda atas hibah harus diringankan berdasarkan aturan unilateral masing-masing negara.

Konvensi ini mengikuti struktur Model OECD tentang harta peninggalan. Harta tidak bergerak dapat dikenai pajak di negara tempat harta tersebut berada, demikian pula aset suatu bentuk usaha tetap. Aset lainnya pada prinsipnya hanya dapat dikenai pajak di negara domisili pewaris. Namun, sebagaimana dalam konvensi pajak penghasilan, Jerman menjamin hak-hak khusus bagi dirinya. Apabila pewaris berdomisili di Swiss pada saat meninggal dunia tetapi memiliki tempat tinggal tetap di Jerman atau secara kebiasaan berada di sana, Jerman mempertahankan hak untuk memajaki harta peninggalan tersebut berdasarkan aturannya mengenai kewajiban pajak tidak terbatas, dengan kredit atas pajak Swiss. Aturan lainnya, Pasal 4 ayat (4), memungkinkan Jerman untuk memajaki harta peninggalan seorang warga negara Jerman yang telah melepaskan domisili Jermannya dan pindah ke Swiss apabila kematian terjadi dalam lima tahun setelah kepindahan tersebut. Syaratnya adalah bahwa pewaris telah berdomisili di Jerman paling sedikit lima tahun dalam sepuluh tahun sebelum ia pergi. Ketentuan ini tidak berlaku bagi orang yang pindah ke Swiss untuk menjalani pekerjaan yang sungguh-sungguh pada pemberi kerja yang di dalamnya mereka tidak memiliki kepentingan yang substansial atau karena perkawinan dengan warga negara Swiss, dan tidak pula bagi warga negara Swiss.² Dengan demikian, hak pemajakan Jerman berdasarkan Pasal 4 ayat (4) konvensi harta peninggalan berjalan sejajar dengan periode lima tahun berdasarkan Pasal 4 ayat (4) konvensi pajak penghasilan. Keduanya mencerminkan gagasan yang sama tentang periode transisi yang selama itu Jerman tidak melepaskan sang emigran.

Hukum domestik Jerman: § 2 ErbStG dan § 4 AStG

Pajak warisan dan hibah Jerman mengaitkan kewajiban pajak tidak terbatas dengan status pewaris atau pemberi hibah, atau ahli waris atau penerima hibah, sebagai penduduk (Inländer). Berdasarkan § 2 ayat (1) angka 1 Undang-Undang Pajak Warisan dan Hibah Jerman (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, ErbStG), penduduk mencakup orang yang berdomisili atau secara kebiasaan berada di Jerman serta warga negara Jerman yang belum berada di luar negeri lebih dari lima tahun tanpa memiliki domisili di Jerman.³ Oleh karena itu, orang Jerman yang pindah ke Zurich tetap dikenai pajak warisan dan hibah Jerman secara tidak terbatas atas aset di seluruh dunia selama lima tahun setelah keberangkatannya. Konvensi harta peninggalan membatasi hak Jerman dalam hal kematian, tetapi hibah yang diberikan selama lima tahun tersebut sepenuhnya terutang pajak di Jerman, karena tidak ada konvensi yang berlaku terhadapnya.

Lapisan kedua adalah kewajiban pajak warisan terbatas yang diperluas berdasarkan § 4 Undang-Undang Pajak Luar Negeri Jerman (AStG). Bagi orang yang tunduk pada § 2 AStG, pajak warisan dan hibah selama sepuluh tahun setelah keberangkatan meluas ke semua aset yang penghasilannya akan merupakan penghasilan yang bukan luar negeri dalam pengertian § 34d Undang-Undang Pajak Penghasilan Jerman (EStG). Kategori ini menjangkau jauh lebih luas daripada aset domestik yang dikenai pajak berdasarkan kewajiban terbatas biasa dalam § 2 ayat (1) angka 3 ErbStG.⁴ Kanton Zurich membebaskan pengalihan kepada pasangan dan keturunan dari pajak warisan dan hibahnya. Pengusaha Jerman yang meninggal dunia di Zurich dalam periode sepuluh tahun tersebut dan mewariskan saham Jermannya kepada anak-anaknya dapat menghadapi pajak warisan Jerman atas saham tersebut tanpa adanya pajak Swiss yang dapat dikreditkan terhadapnya.

Domisili ahli waris merupakan faktor penghubung yang berdiri sendiri. Apabila seorang anak pewaris tinggal di Jerman, anak tersebut adalah penduduk Jerman dan dikenai pajak warisan Jerman secara tidak terbatas atas segala sesuatu yang diwarisinya, terlepas dari di mana dan berapa lama pewaris tinggal. Konvensi harta peninggalan juga memperbolehkan Jerman untuk memungut pajak dalam hal ini, dengan kredit atas pajak Swiss.⁵ Bagi keluarga Jerman di Zurich yang anak-anaknya belajar atau bekerja di Jerman, inilah sumber tunggal pajak warisan Jerman yang paling sering terjadi. Hal ini secara rutin terlewatkan ketika perencanaan keluarga hanya berfokus pada domisili orang tua. Oleh karena itu, periode lima tahun berdasarkan § 2 ayat (1) angka 1 huruf b ErbStG, periode sepuluh tahun berdasarkan § 4 AStG, dan domisili setiap ahli waris harus dipetakan bersama sebelum suatu keluarga dapat menilai eksposurnya.

Pajak warisan dan hibah Zurich

Di pihak Swiss, pajak warisan dan hibah merupakan pajak kanton. Kanton Zurich membebaskan pasangan, pasangan terdaftar, dan keturunan langsung, serta memajaki ahli waris lainnya dengan tarif progresif yang meningkat seiring dengan jauhnya hubungan kekerabatan. Bagian H telah menguraikan pajak Zurich secara rinci. Bagi keluarga Jerman, pembebasan bagi keturunan merupakan daya tarik utama kanton tersebut dibandingkan dengan Jerman. Di Jerman, batas bebas pajak untuk seorang anak adalah 400.000 euro setiap sepuluh tahun dan tarif atas jumlah yang lebih besar mencapai 30 persen dalam golongan pajak yang paling menguntungkan. Rezim Jerman untuk aset usaha berdasarkan §§ 13a dan 13b ErbStG dapat mengurangi beban ini secara signifikan. Keringanannya terbatas pada bagian aset yang diklasifikasikan sebagai produktif dan bergantung pada syarat-syarat mengenai upah dan masa kepemilikan yang sulit dipenuhi oleh banyak perusahaan keluarga. Mahkamah Konstitusi Federal Jerman telah dua kali menyatakan versi-versi sebelumnya dari rezim tersebut sebagian bertentangan dengan konstitusi. Pemajakan atas warisan aset usaha yang besar tetap menjadi pokok perdebatan politik Jerman yang berulang.⁶

Yayasan keluarga dan trust

Keluarga Jerman yang kaya sering mempertimbangkan yayasan (Stiftung) dan trust (wali amanat) sebagai wahana untuk pengalihan kekayaan lintas generasi. Hukum pajak Jerman memperlakukannya dengan curiga. Berdasarkan § 15 AStG, penghasilan yayasan keluarga yang kedudukan dan manajemennya berada di luar negeri diatribusikan kepada pendirinya apabila ia dikenai kewajiban pajak tidak terbatas di Jerman. Jika tidak demikian, penghasilan tersebut diatribusikan kepada penerima manfaat atau orang yang berhak pada saat pengakhiran yang dikenai kewajiban pajak tidak terbatas di Jerman. Atribusi ini juga berlaku untuk trust dan entitas bertujuan khusus lainnya. Terdapat pengecualian bagi yayasan di Uni Eropa (UE/EU) dan Kawasan Ekonomi Eropa (EEA) yang secara hukum dan faktual terpisah dari pendirinya dan yang negaranya melakukan pertukaran informasi dengan Jerman, tetapi pengecualian ini tidak mencakup Swiss.⁷ Selain itu, pengalihan aset kepada yayasan atau trust dikenai pajak hibah Jerman dengan tarif golongan pajak yang paling tidak menguntungkan, kecuali yayasan tersebut merupakan yayasan keluarga dalam pengertian § 15 ayat (2) ErbStG atau pendirinya tidak lagi dikenai pajak Jerman.

Bagi keluarga yang pindah ke Zurich, konsekuensi yang lazim adalah menunda pendirian yayasan atau trust sampai kewajiban pajak Jerman berakhir, termasuk periode lima tahun berdasarkan § 2 ayat (1) angka 1 huruf b ErbStG, dan sampai tidak ada lagi penerima manfaat yang berdomisili di Jerman, yang sering kali tidak mungkin dijamin sepanjang umur suatu struktur. Yayasan hukum perdata Swiss tidak dapat digunakan sebagai yayasan murni untuk pemeliharaan keluarga berdasarkan Pasal 335 Kitab Undang-Undang Hukum Perdata Swiss (CC), dan proyek trust Swiss telah ditinggalkan. Keluarga yang ingin menggunakan struktur semacam itu dari Zurich biasanya beralih ke yayasan Liechtenstein atau trust berdasarkan hukum asing. Pilihan-pilihan ini diuraikan dalam Bagian G dan dalam bab ketiga dari Bagian ini.

Catatan

1. SR 0.672.913.61, Abkommen vom 30. November 1978 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Nachlass- und Erbschaftssteuern. Bundesministerium der Finanzen, “Stand der Doppelbesteuerungsabkommen und der Doppelbesteuerungsverhandlungen am 1. Januar 2025”, 20 Januari 2025, bagian mengenai pajak warisan dan hibah, entri Schweiz: persetujuan tanggal 30 November 1978, BGBl. 1980 II hlm. 594, mulai berlakunya diundangkan dalam BGBl. 1980 II hlm. 1341, berlaku efektif 28 September 1980, https://www.steuerschroeder.de/blog/wp-content/uploads/2025/02/2025-01-20-stand-DBA-1-januar-2025.pdf. ↩
2. Pasal 4 ayat (3) dan (4) konvensi tanggal 30 November 1978, sebagaimana dirangkum oleh Rose & Partner, “Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Deutschland – Schweiz” (pajak warisan), https://www.rosepartner.de/doppelbesteuerungsabkommen-erbschaftsteuer-dba/schweiz-dba-erbschaftsteuer.html: Jerman dapat memungut pajak apabila pewaris memiliki tempat tinggal tetap di Jerman dalam lima tahun sebelum kematian dan memiliki tempat tinggal tersebut paling sedikit lima tahun dalam sepuluh tahun sebelum melepaskannya, kecuali pewaris adalah warga negara Swiss atau pindah ke Swiss untuk bekerja atau karena perkawinan dengan warga negara Swiss. ↩
3. § 2 ayat (1) angka 1 huruf a dan b ErbStG, https://lxgesetze.de/erbstg/2 (warga negara Jerman “die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben”). Kewajiban tidak terbatas yang diperluas bagi warga negara Jerman berdasarkan huruf b berlaku baik bagi pihak yang mengalihkan maupun bagi penerima. Bagi warga negara Jerman yang pindah ke Amerika Serikat, Pasal 4 ayat (3) konvensi pajak warisan dengan Amerika Serikat memperpanjang periode tersebut menjadi sepuluh tahun, suatu aturan yang tidak ada padanannya dalam konvensi dengan Swiss: REB Steuerberatung, “Erbschaftsteuer bei Wegzug ins Ausland”, 27 April 2026, https://reb-steuerberatung.de/insights/erbschaftsteuer-bei-wegzug-ins-ausland-unbeschraenkte-und-erweitert-unbeschraenkte-steuerpflicht.html. ↩
4. § 4 AStG, https://lxgesetze.de/astg/4. Ayat (1) memperluas pajak warisan dan hibah ke bagian-bagian perolehan yang penghasilannya tidak akan merupakan penghasilan luar negeri dalam pengertian § 34d EStG apabila pewaris atau pemberi hibah tunduk pada kewajiban pajak penghasilan terbatas yang diperluas berdasarkan § 2 AStG pada saat pengalihan. Berdasarkan ayat (2), ketentuan ini tidak berlaku apabila pihak yang mengalihkan membuktikan bahwa pajak asing atas pengalihan tersebut mencapai paling sedikit 30 persen dari pajak Jerman. ↩
5. Pasal 8 konvensi harta peninggalan, sebagaimana dirangkum oleh Rose & Partner, “Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Deutschland – Schweiz” (pajak warisan), dikutip di atas: Jerman dapat memungut pajak apabila penerima manfaat memiliki tempat tinggal tetap atau tempat kebiasaan berada di Jerman, terbatas pada bagian penerima manfaat tersebut, dan menghindari pajak berganda dengan mengkreditkan pajak Swiss. Aturan ini tidak berlaku apabila pewaris dan ahli waris keduanya warga negara Swiss. Secara unilateral, § 21 ErbStG mengatur kredit atas pajak warisan asing. ↩
6. § 16 ayat (1) angka 2 ErbStG (batas bebas pajak 400.000 euro untuk anak), https://lxgesetze.de/erbstg/16; § 19 ayat (1) ErbStG (tarif 7 sampai 30 persen dalam golongan pajak I), https://lxgesetze.de/erbstg/19; §§ 13a, 13b, dan 28a ErbStG (keringanan untuk aset usaha). Deutscher Bundestag, Wissenschaftliche Dienste, “Verfassungsgebot der Begünstigung von Ehegatten und Kindern bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts”, WD 4 – 040/26, 3 Juli 2026, https://www.bundestag.de/resource/blob/1194786/WD-4-040-26.pdf, mengenai putusan tanggal 7 November 2006 (1 BvL 10/02), yang menyatakan tarif seragam § 19 ayat (1) ErbStG tidak sesuai dengan Pasal 3 ayat (1) Undang-Undang Dasar Jerman (GG) karena penilaian yang tidak sama atas berbagai jenis aset, termasuk aset usaha, dan putusan tanggal 17 Desember 2014 (1 BvL 21/12), yang menyatakan keringanan untuk aset usaha berdasarkan §§ 13a dan 13b ErbStG sebagian bertentangan dengan konstitusi. ↩
7. § 15 ayat (1), (4), dan (6) AStG, https://lxgesetze.de/astg/15. Pengecualian dalam ayat (6) terbatas pada yayasan keluarga yang manajemen atau kedudukannya berada di negara anggota UE atau negara pihak Perjanjian EEA, dengan syarat aset yayasan secara hukum dan faktual telah dilepaskan dari kendali pendiri dan penerima manfaat dan bahwa informasi dipertukarkan berdasarkan Arahan Bantuan Timbal Balik atau perjanjian yang sebanding. ↩

Hanya untuk informasi umum. Artikel ini bukan merupakan nasihat hukum atau pajak, tidak menggantikan nasihat atas kasus individual, dan tidak menimbulkan hubungan antara advokat dan klien. Artikel ini mencerminkan keadaan hukum per Oktober 2026.